Nguyễn Quang Tiến

Tổng cục Thuế, Bộ Tài chính

Kinh tế số đang tạo ra những thách thức kinh doanh và diện mạo mới cho toàn bộ nền kinh tế - xã hội. Đồng thời, tạo ra những cơ hội và đặt ra những thách thức cho quản lý thuế để thích ứng với điều kiện kinh tế số. Quản lý thuế đối với tổ chức, cá nhân nước ngoài không có cơ sở thường trú (CSTT) tại Việt Nam nhưng có hoạt động kinh doanh hoặc thu nhập tại Việt Nam (sau đây gọi tắt là nhà cung cấp ở nước ngoài - NCCNN) được xem là một trong những nội dung mới trong Luật Quản lý thuế năm 2019 và là nội dung cấp bách trong quản lý thuế đối với các giao dịch thương mại xuyên biên giới tại Việt Nam. Bài viết tập trung đánh giá thực trạng quản lý thuế đối với NCCNN không có CSTT tại Việt Nam nhưng có hoạt động kinh doanh, thu nhập tại Việt nam và đề xuất một số biện pháp về quản lý thuế đối với nhà cung cấp nước ngoài nhằm nâng cao hiệu quả quản lý và tránh thất thu thuế cho ngân sách nhà nước (NSNN).

Từ khóa: Quản lý thuế, nhà cung cấp nước ngoài, cơ sở thường trú.

The digital economy is creating business challenges and new faces for the entire economy - society. Besides creating opportunities, the digital economy also poses challenges for tax administration to adapt to digital economic conditions. Tax administration for foreign organizations and individuals that do not have a permanent establishment (PE) in Vietnam but undertake business activities or earn income in Vietnam is one of the new contents in the Tax Administration Law 2019 and is an urgent content in tax administration for cross-border commercial transactions in Vietnam. The article focuses on assessing the current status of tax administration for foreign organizations and individuals without a PE in Vietnam but have business activities and income in Vietnam; thereby proposing some recommendation.

Keywords: Tax management, PE.

1. Cơ sở lý luận chung về quản lý thuế đối với các tổ chức, cá nhân nước ngoài không có cơ sở thường trú tại Việt Nam

1.1. Cơ sở thường trú

Theo Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam và các quốc gia/vùng lãnh thổ, thu nhập từ hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp nước cư trú chỉ bị đánh thuế tại nước nguồn nếu doanh nghiệp đó có một CSTT tại nước nguồn và thu nhập đó liên quan trực tiếp hoặc gián tiếp đến CSTT đó. Trong trường hợp này, doanh nghiệp đó chỉ bị đánh thuế tại nước nguồn trên phần thu nhập phân bổ cho CSTT đó. Theo Điều 5 của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam và các quốc gia/vùng lãnh thổ, CSTT là một cơ sở kinh doanh cố định, qua đó doanh nghiệp thực hiện một phần hoặc toàn bộ các hoạt động kinh doanh. Với định nghĩa như vậy, để tạo nên một CSTT phải bao gồm đồng thời 3 điều kiện: (i) Sự tồn tại của một địa điểm kinh doanh, nghĩa là sự tồn tại của một cơ sở vật chất như một tòa nhà, phương tiện hoặc thiết bị; (ii) Vị trí kinh doanh này cần được thiết lập tại một địa điểm xác định với một mức độ ổn định nhất định. Tính cố định được hiểu theo một nghĩa rộng, không có nghĩa luôn phải được gắn chặt vào một vị trí địa lý cố định cụ thể; (iii) Toàn bộ hoặc một phần hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp được thực hiện thông qua địa điểm kinh doanh cố định. Điều này nghĩa là có những đối tượng là người phụ thuộc vào doanh nghiệp trong một hình thức nào đó tiến hành các hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp tại quốc gia mà ở đó địa điểm kinh doanh cố định được xác lập.

Khái niệm CSTT là một định chế pháp lý đặc biệt chỉ xuất hiện trong các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với tư cách là một Điều ước quốc tế được ký kết giữa các quốc gia. Khái niệm xác định các hoạt động kinh doanh của một doanh nghiệp được triển khai ở một nước/vùng lãnh thổ khác. Do đó, CSTT là tiêu thức cơ bản nhất để xác định một quốc gia có đầy đủ đặc quyền và phù hợp với luật pháp quốc tế về thuế trong việc đánh thuế đối với hoạt động kinh doanh của một công ty nước ngoài tại quốc gia đó.

Theo pháp luật về thuế thu nhập doanh nghiệp (TNDN), CSTT của doanh nghiệp nước ngoài là cơ sở sản xuất - kinh doanh mà thông qua cơ sở này, doanh nghiệp nước ngoài tiến hành một phần hoặc toàn bộ hoạt động sản xuất - kinh doanh tại Việt Nam, bao gồm: (i) Chi nhánh, văn phòng điều hành, nhà máy, công xưởng, phương tiện vận tải, mỏ dầu, mỏ khí, mỏ hoặc địa điểm khai thác tài nguyên thiên nhiên khác tại Việt Nam; (ii) Địa điểm xây dựng, công trình xây dựng, lắp đặt, lắp ráp; (iii) Cơ sở cung cấp dịch vụ, bao gồm cả dịch vụ tư vấn thông qua người làm công hoặc tổ chức, cá nhân khác; (iv) Đại lý cho doanh nghiệp nước ngoài; (v) Đại diện tại Việt Nam trong trường hợp là đại diện có thẩm quyền ký kết hợp đồng đứng tên doanh nghiệp nước ngoài hoặc đại diện không có thẩm quyền ký kết hợp đồng đứng tên doanh nghiệp nước ngoài nhưng thường xuyên thực hiện việc giao hàng hóa hoặc cung ứng dịch vụ tại Việt Nam.

1.2. Đối tượng cư trú

Theo Điều 4 của các hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam và các quốc gia/vùng lãnh thổ, một đối tượng cư trú của một quốc gia ký kết theo mục đích của Hiệp định là đối tượng chịu thuế tại nước đó do có nhà ở, có thời gian cư trú tại nước đó hoặc các tiêu thức có tính chất tương tự trong trường hợp đối tượng đó là một cá nhân, có trụ sở điều hành, trụ sở đăng ký hoặc được thành lập tại nước đó, hoặc các tiêu thức có tính chất tương tự trong trường hợp đối tượng đó là một tổ chức.

Ngoài ra, để tránh tình trạng một cá nhân có thể bị coi là đối tượng cư trú của cả hai nước ký kết, có các tiêu thức để loại trừ. Trong đó, bước loại trừ đầu tiên là vận dụng tiêu thức địa điểm nơi cá nhân có nhà ở thường trú, bước loại trừ thứ hai là vận dụng tiêu thức nơi cá nhân đó có các trung tâm quyền lợi chủ yếu (hoặc quan hệ kinh tế, gia đình, xã hội chặt chẽ hơn), bước loại trừ thứ ba là vận dụng tiêu thức nơi cá nhân đó thường sống và bước loại trừ cuối cùng là vận dụng tiêu thức nơi cá nhân đó là người mang quốc tịch. Khi đã qua cả 4 bước loại trừ mà vẫn không xác định được thân phận cư trú của một đối tượng thì nhà chức trách có thẩm quyền của hai nước ký kết sẽ thỏa thuận để quyết định cá nhân đó là đối tượng cư trú của nước ký kết nào. Trong khi chưa đạt được thỏa thuận, cá nhân đó không được coi là đối tượng cư trú của bất kỳ nước nào.

Đối với trường hợp đối tượng không phải cá nhân được coi là đối tượng cư trú của cả hai nước ký kết, đối tượng đó là đối tượng cư trú của nước mà ở đó đối tượng đó được thành lập hoặc đăng ký hoạt động, hoặc có trụ sở chính, hoặc có trụ sở điều hành thực tế. Tuy nhiên, tiêu thức này không được chấp nhận với các nước sử dụng địa điểm đăng ký là tiêu thức duy nhất để xác định thân phận cư trú của một công ty, hoặc có nhiều trường hợp một đối tượng có thể được thành lập hoặc đăng ký thành lập tại cả hai nước hoặc có trụ sở chính, trụ sở điều hành thực tế tại cả hai nước. Do đó, có nhiều hiệp định để vấn đề này cho nhà chức trách có thẩm quyền giải quyết. Một số hiệp định lại sử dụng tiêu thức địa điểm đăng ký như một nguyên tắc loại trừ trong trường hợp công ty chỉ đăng ký tại một nước. Thậm chí một số hiệp định lại quy định rằng nếu một công ty là đối tượng cư trú đôi của cả hai nước thì sẽ được coi là không cư trú ở cả hai nước.

Khái niệm đối tượng cư trú là cơ sở để xác định một khía cạnh phạm vi áp dụng hiệp định thuế. Vì hiệp định thuế chỉ áp dụng đối với các đối tượng là đối tượng cư trú của một trong hai nước ký kết hoặc đồng thời là đối tượng cư trú của cả hai nước ký kết. Như vậy khi áp dụng hiệp định thuế đối với một cá nhân hoặc một thể nhân, trước hết phải xác định cá nhân hoặc thể nhân đó có phải là đối tượng cư trú của một trong hai nước ký kết hay không. Đồng thời, khái niệm đối tượng cư trú là cơ sở để áp dụng các biện pháp tránh đánh thuế trùng.

Theo pháp luật về thuế thu nhập cá nhân (TNCN), cá nhân cư trú là người đáp ứng một trong các điều kiện sau: (i) Có mặt tại Việt Nam từ 183 ngày trở lên tính trong một năm dương lịch hoặc tính theo 12 tháng liên tục kể từ ngày đầu tiên có mặt tại Việt Nam; (ii) Có mặt tại Việt Nam gồm có nơi ở đăng ký thường trú hoặc có nhà thuê để ở tại Việt Nam theo hợp đồng cho thuê có thời hạn.

Từ hai khái niệm pháp lý về CSTT và đối tượng cư trú nêu trên cho thấy, tổ chức, cá nhân nước ngoài không có CSTT tại Việt Nam là các đối tượng cư trú tại nước ngoài kinh doanh hoặc nhận thu nhập tại Việt Nam mà không thông qua bất kỳ cơ sở kinh doanh cố định hay đại diện nào tại Việt Nam và không hiện diện tại Việt Nam sẽ không được coi là hình thành/có CSTT tại Việt Nam.

1.3. Thuế nhà thầu nước ngoài

Các nước thường không có một định nghĩa riêng về thuế đối với nhà thầu nước ngoài. Từ điển Oxford Dictionaries định nghĩa: “Thuế nhà thầu nước ngoài là loại thuế được khấu trừ tại nguồn, do các quốc gia đánh trên tiền lãi vay hoặc cổ tức của người cư trú bên ngoài nước đó”. Các điều khoản về thuế đối với nhà thầu nước ngoài thường được quy định trong Luật Thuế TNDN, thuộc phần thuế khấu trừ tại nguồn1.

Trong các quy định về thuế của các nước, thuế nhà thầu nước ngoài thường được gọi là thuế khấu trừ tại nguồn, do cách thu chủ yếu là được bên ký hợp đồng khấu trừ tiền thuế phải nộp của nhà thầu nước ngoài trước khi trả tiền cho nhà thầu. Như vậy, với tên gọi của mình, có thể thấy thuế nhà thầu nước ngoài thuộc loại thuế thu theo đối tượng, mà ở đây là các nhà thầu nước ngoài.

2. Thực trạng quản lý thuế đối với tổ chức, cá nhân nước ngoài không có cơ sở thường trú tại Việt Nam

2.1. Khung pháp lý trong việc quản lý thuế

Quy định pháp luật về xác định nghĩa vụ thuế

Khi có hoạt động kinh doanh hoặc có thu nhập tại Việt Nam, tổ chức, cá nhân nước ngoài không có CSTT sẽ phải nộp thuế theo phương pháp tỷ lệ tính trên doanh thu (hay còn gọi phương pháp trực tiếp) do không đáp ứng được một trong các điều kiện như: Có CSTT tại Việt Nam, hoặc là đối tượng cư trú tại Việt Nam; thời hạn kinh doanh tại Việt Nam theo hợp đồng nhà thầu, hợp đồng nhà thầu phụ từ 183 ngày trở lên; áp dụng chế độ kế toán Việt Nam... Trong trường hợp này thì bên Việt Nam sẽ phải nộp thay thuế cho NCCNN.

Trường hợp NCCNN là tổ chức nước ngoài không có CSTT tại Việt Nam, sẽ có nghĩa vụ nộp thuế giá trị gia tăng (GTGT) và TNDN theo quy định của pháp luật về thuế GTGT và TNDN. Trường hợp NCCNN là cá nhân nước ngoài không phải đối tượng cư trú tại Việt Nam có nghĩa vụ nộp thuế GTGT và TNCN theo quy định của pháp luật về thuế GTGT và TNCN.

Quy định pháp luật về thủ tục thực hiện xác định nghĩa vụ thuế

Về trình tự, thủ tục đăng ký thuế và khai nộp thuế nhà thầu được thực hiện theo quy định của pháp luật về quản lý thuế. Trước ngày 01/7/2020, khai thuế nhà thầu đối với trường hợp nộp thuế GTGT theo phương pháp tính trực tiếp là loại khai theo lần phát sinh thanh toán tiền cho nhà thầu nước ngoài với thời hạn nộp hồ sơ sai thuế chậm nhất là ngày thứ 10 kể từ ngày phát sinh nghĩa vụ thuế. Trường hợp bên Việt Nam thanh toán cho nhà thầu nước ngoài nhiều lần trong tháng thì có thể đăng ký khai theo tháng thay cho từng lần phát sinh thanh toán tiền cho nhà thầu nước ngoài với thời hạn nộp hơ sơ khai thuế chậm nhất là ngày thứ 20 của tháng tiếp theo tháng phát sinh nghĩa vụ thuế đối với trường hợp khai và nộp theo tháng.

Kể từ ngày 01/7/2020, khai thuế NCCNN thực hiện khai thuế trực tiếp tại Cổng thông tin điện tử của Tổng cục Thuế và gửi hồ sơ khai thuế điện tử cho cơ quan thuế quản lý trực tiếp. Khai thuế đối với NCCNN là loại thuế khai và nộp theo quý. Thời hạn kê khai thuế chậm nhất là ngày cuối cùng của tháng đầu của quý tiếp theo quý phát sinh nghĩa vụ thuế đối với trường hợp khai và nộp theo quý.

Về hồ sơ khai thuế được thực hiện theo mẫu số 02/NCCNN ban hành kèm theo Thông tư số 80/2021/TT-BTC ngày 29/9/2021. Về nộp thuế, thời hạn nộp thuế chậm nhất là ngày cuối cùng của thời hạn nộp hồ sơ khai thuế. Sau khi nhận được mã định danh khoản phải nộp NSNN do cơ quan thuế quản lý trực tiếp thông báo, NCCNN thực hiện nộp thuế bằng đồng ngoại tệ tự do chuyển đổi vào tài khoản thu NSNN theo thông báo trên Cổng thông tin điện tử của Tổng cục Thuế, trong đó đảm bảo ghi đúng mã định danh khoản phải nộp NSNN  do cơ quan thuế quản lý trực tiếp gửi.

Việc đăng ký, kê khai, nộp thuế được thực hiện kể từ thời điểm có thông thông báo của Tổng cục Thuế về hệ thống đăng ký, kê khai, nộp thuế của NCCNN trên Cổng thông tin điện tử đi vào hoạt động. Việc đăng ký, kê khai, nộp thuế được thực hiện theo phương thức điện tử thông qua mã xác thực giao dịch điện tử do Cơ quan thuế quản lý cung cấp cho NCCNN khi đăng ký thuế qua Cổng thông tin điện tử của Tổng cục Thuế để NCCNN thực hiện các thủ tục về thuế trên Cổng thông tin điện tử của Tổng cục Thuế. Bên cạnh đó, NCCNN có thể ủy quyền cho tổ chức, đại lý thuế hoạt động theo pháp luật Việt Nam, thì bên được ủy quyền có trách nhiệm thực hiện các thủ tục về thuế theo hợp đồng đã ký với NCCNN theo quy định tại Điều 79 Thông tư số 80/2021/TT-BTC.

2.2. Kết quả công tác quản lý thuế đối với tổ chức, cá nhân nước ngoài không có cơ sở thường trú ở Việt Nam

Tổ chức bộ máy và thực hiện các nội dung quản lý thuế

Hiện nay, Tổng cục Thuế đã thành lập đơn vị/bộ phận chuyên trách chịu trách nhiệm quản lý thuế đối với NCCNN. Cục Thuế doanh nghiệp lớn trực thuộc Tổng cục Thuế là bộ phận đầu mối thực hiện quản lý thuế đối với hoạt động kinh doanh thương mại điện tử, kinh doanh dựa trên nền tảng số và các dịch vụ khác được thực hiện bởi nhà cung cấp ở nước ngoài không có CSTT tại Việt Nam.

Trong những tháng đầu năm 2022, ngành Thuế đã hoàn thành và đưa vào vận hành Cổng thông tin hỗ trợ NCCNN đăng ký thuế. Về kê khai và nộp thuế, đến nay, mô hình hoạt động kinh doanh dịch vụ quảng cáo trực tuyến của Google, YouTube, Facebook... chưa có đại diện chính thức tại Việt Nam. Cơ quan thuế thực hiện quản lý thuế đối với thu nhập phát sinh từ hoạt động này thông qua các đối tác/đại lý quảng cáo của các công ty hoặc các doanh nghiệp mua dịch vụ trực tiếp của các công ty tại Việt Nam2.

Theo thống kê, tổng số thuế do các doanh nghiệp Việt Nam ký hợp đồng quảng cáo với các tổ chức nước ngoài giai đoạn 2018 - 2020 đã thực hiện kê khai, nộp thuế thay là 3.082 tỷ đồng, trong đó năm 2018 là 770,6 tỷ đồng; năm 2019 là 1.167,9 tỷ đồng; năm 2020 là 1.143,7 tỷ đồng. Trong năm 2021, số thuế thu được từ các tổ chức Việt Nam có ký hợp đồng quảng cáo trực tuyến với tổ chức nước ngoài không thành lập pháp nhân tại Việt Nam như Google, Youtube, Facebook... là 1.314 tỷ đồng, trong đó số thu từ một số tập đoàn lớn như Facebook là 521 tỷ đồng, Google 490 tỷ đồng, Microsoft 164 tỷ đồng.

Bên cạnh việc hướng dẫn đăng ký, kê khai, nộp thuế đối với các NCCNN, cơ quan thuế cũng đẩy mạnh việc tuyên truyền hỗ trợ để giúp nâng cao tuân thủ pháp luật thuế của NCCNN. Sau khi Luật Quản lý thuế năm 2019 có hiệu lực, các văn bản dưới luật được ban hành quy tiết hoặc hướng dẫn thi hành. Những thông tin quy định mới về trách nhiệm của NCCNN được đưa lên trang thông tin điện tử ngành Thuế để NCCNN kịp thời nắm bắt các nội dung sửa đổi, bổ sung mới trong việc tuân thủ pháp luật về thuế. Công tác tuyên truyền, phổ biến, giáo dục pháp luật về quản lý thuế đối với NCCNN được quan tâm chú trọng thông qua việc thực hiện lồng ghép với các đợt tập huấn pháp luật, chính sách mới ban hành hoặc sửa đổi, bổ sung … Những hoạt động này trong thời gian qua đã góp phần nâng cao nhận thức của NCCNN.

Cơ quan thuế cũng thực hiện các hoạt động thanh, kiểm tra thuế theo các quy định của Luật Quản lý thuế và Luật thanh tra. Trong thời gian qua đã thực hiện kiểm tra đối với NCCNN. Đơn cử như kiểm tra thuế tại cơ quan thuế đối với Công ty trách nhiệm hữu hạn Uber B.V Hà Lan tại Việt Nam và thực hiện truy thu khoảng 66,68 tỷ đồng Việt Nam, trong đó truy thu về thuế là 51,48 tỷ đồng Việt Nam3; phạt về hành vi kê khai sai dẫn đến thiếu số tiền thuế phải nộp là 10,3 tỷ đồng Việt Nam và tiền chậm nộp là 4,9 tỷ đồng Việt Nam.

Phối hợp với các cơ quan quản lý nhà nước trong quản lý thuế

Việc phối hợp với các cơ quan quản lý nhà nước được thực hiện khi phát sinh những vụ việc có tính chất phức tạp và trên cơ sở quy định pháp luật về trao đổi thông tin được quy định tại các thông tư liên tịch giữa Bộ Tài chính với các cơ quan quản lý nhà nước khác như Bộ Công Thương, Bộ Kế hoạch và Đầu tư4; Bộ Giao thông vận tải - Bộ Thông tin và Truyền thông5, Ngân hàng Nhà nước6, Bộ Công an - Bộ Quốc phòng7.

Các thông tư liên tịch trên bước đầu đã tạo khung pháp lý cần thiết cho cơ quan thuế phối hợp với các cơ quan chức năng phục vụ cho quản lý thuế đối với NCCNN và đạt kết quả nhất định như: Để thu thập nguồn thu nhập của Netflix, Apple TV tại Việt Nam, Tổng cục Thuế có phối hợp với Thanh tra giám sát ngân hàng của Ngân hàng Nhà nước đề nghị cung cấp thông tin dữ liệu liên quan đền tài khoản của cá nhân, tổ chức tại Việt Nam thực hiện chuyển tiền cho các tổ chức nước ngoài như Netflix, Apple TV; để nắm bắt thông tin về công tác quản lý thuế đối với NCCNN hoạt động kinh doanh game tại Việt Nam, Tổng cục Thuế có công văn gửi Cục Cảnh sát phòng, chống tội phạm sử dụng công nghệ cao (Bộ Công An) để trao đổi nắm bắt các thông tin về các NCCNN...

Triển khai cơ sở hạ tầng công nghệ thông tin

Hạ tầng kỹ thuật công nghệ đã được triển khai nhằm đáp ứng yêu cầu của Chính phủ. Hiện nay, hệ thống phần mềm ứng dụng ngành Thuế được chia thành 4 hệ thống phần mềm ứng dụng chính gồm: Hệ thống ứng dụng phục vụ công tác nội bộ của ngành, hệ thống ứng dụng hỗ trợ người nộp thuế, hệ thống ứng dụng trao đổi thông tin với bên ngoài và hệ thống ứng dụng phục vụ công tác quản lý thuế của ngành. 21 ứng dụng được tự động hóa chạy song song và có trên 1000 cơ sở dữ liệu gồm các thông tin lịch sử được phân bổ khắp cả nước.

Quản lý thuế đối với NCCNN chỉ có thể được thực hiện trên cơ sở ứng dụng công nghệ thông tin và hệ thống cơ sở dữ liệu, thông tin tập trung về người nộp thuế. Do đó, để đáp ứng yêu cầu đẩy mạnh ứng dụng công nghệ thông tin trong quản lý thuế thì hệ thống ứng dụng công nghệ thông tin phải đảm bảo việc lưu trữ, cập nhật thông tin về người nộp thuế dưới dạng điện tử, tự động. Đồng thời, phải đáp ứng yêu cầu thường xuyên đánh giá, phân loại, rà soát NCCNN trên cơ sở dữ liệu được cập nhật, bổ sung và đưa ra kết quả đánh giá, phân loại tuân thủ thuế của NCCNN một cách hiệu quả.

2.3. Một số hạn chế, vướng mắc về chính sách quản lý thuế đối với tổ chức, cá nhân nước ngoài không có cơ sở thường trú tại Việt Nam

Pháp luật quản lý thuế

Từ ngày 01/7/2022, NCCNN thuộc đối tượng điều chỉnh của pháp luật về quản lý thuế. Theo đó, pháp luật về thuế TNDN đã quy định cụ thể về người nộp thuế TNDN gồm doanh nghiệp nước ngoài không có CSTT tại Việt Nam nộp thuế đối với thu nhập chịu thuế phát sinh tại Việt Nam. Tuy nhiên, theo pháp luật về thuế GTGT, để xác định NCCNN là người nộp thuế GTGT sẽ có nhiều cách hiểu chưa thống nhất và phải cần có văn bản quản lý hành chính để xác định từng trường hợp cụ thể. Quy định “Các tổ chức, cá nhân nước ngoài hoạt động kinh doanh ở Việt Nam nhưng không thành lập pháp nhân tại Việt Nam” tại Thông tư số 219/2013/TT-BTC ngày 31/12/2013 gắn với sự hiện diện tại Việt Nam và quy định pháp luật về thuế GTGT chưa có quy định người nộp thuế là NCCNN. Như vậy, quy định về người nộp thuế cho thấy sự thiếu đồng bộ về đối tượng điều chỉnh giữa quy phạm pháp luật về nội dung Luật Thuế GTGT và TNDN.

Về đăng ký thuế, theo quy định tại Điều 76, 79, 81 Thông tư số 80/2021/TT-BTC, có thể hiểu NCCNN được lựa chọn là “đăng ký” hoặc “không đăng ký” với cùng nghĩa vụ pháp lý ngang bằng nhau. Quy định này sẽ tạo ra sự không công bằng giữa các NCCNN đăng ký hoặc không đăng ký và chưa bảo đảm nâng cao tính tuân thủ của NCCNN. Trong trường hợp NCCNN không đăng ký, ngân hàng thương mại hoặc tổ chức cung ứng dịch vụ trung gian thanh toán có trách nhiệm khấu trừ và nộp thay cho NCCNN kể từ khi nhận thông báo từ Tổng cục Thuế gửi cho Hội sở chính của ngân hàng, tổ chức cung ứng dịch vụ trung gian thanh toán.

Như vậy, NCCNN có thể yên tâm hơn trong kinh doanh, vì việc khấu trừ và nộp thuế sẽ do đối tượng khác thực hiện, cũng như không cần quan tâm đến chi phí tuân thủ như việc phải kê khai trực tiếp hoặc ủy quyền kê khai về nghĩa vụ của mình. Trong kinh doanh dịch vụ xuyên biên giới với hình thức thanh toán đa dạng, NCCNN chỉ cần thay đổi lại tài khoản thanh toán nhận tiền, khi đó mọi công việc rà soát của cơ quan thuế trở lại từ đầu. Quy định này sẽ phụ thuộc vào năng lực, sự tuân thủ và hợp tác của ngân hàng thương mại và các tổ chức cung cấp dịch vụ trung gian thanh toán vì cơ quan thuế không đủ khả năng để đối chiếu, rà soát số liệu ngân hàng thương mại với doanh thu nhận được của NCCNN, cũng như các ngân hàng thương mại và tổ chức cung cấp dịch vụ trung gian thanh toán không được lợi về kết quả này.

Bên cạnh đó, với quy định hiện nay trong việc khấu trừ và nộp thay của các ngân hàng thương mại và tổ chức cung cấp dịch vụ trung gian thanh toán tại khoản 4, 5, Điều 81 Thông tư số 80/2021/TT-BTC, sẽ có hai khoảng trống về thuế mà cơ quan thuế không thể thu được gồm: (i) Các khoản thanh toán bằng thẻ mà mà ngân hàng thương mại, tổ chức cung ứng dịch vụ trung gian thanh toán không thể thực hiện khấu trừ, nộp thay; (ii) Các khoản thanh toán trước thời điểm Tổng cục Thuế gửi thông báo cho Hội sở chính của ngân hàng, tổ chức cung ứng dịch vụ trung gian thanh toán.

Về xác định doanh thu khai thuế trực tiếp từ NCCNN, theo quy định tại điểm c khoản 1 Điều 77 Thông tư số 80/2021/TT-BTC, NCCNN có trách nhiệm nộp thuế GTGT và TNDN theo phương pháp tỷ lệ tính trên doanh thu. Đơn cử cách tính thuế GTGT, nếu doanh thu mà NCCNN nhận được để tính thuế GTGT đã chưa bao gồm thuế GTGT thì chưa có quy định tỷ lệ phần trăm để tính thuế GTGT như cách tính tại Thông tư số 103/2014/TT-BTC ngày 06/8/2014, cũng như việc không quy định doanh thu NCCNN nhận được có bao gồm các khoản thuế khác hay không (chẳng hạn thuế TNDN), nên dẫn đến phương pháp tính thuế này sẽ thấp hơn so với cách tính của Thông tư số 103/2014/TT-BTC.

Thông thường trong cung cấp dịch vụ xuyên biên giới, NCCNN thường nhận về giá chưa bao gồm các khoản thuế, trong các hợp đồng số giữa NCCNN và cá nhân tiêu dùng quy định người mua phải chịu các khoản thuế theo quy định của pháp luật sở tại nơi cư trú của người mua. Điều này dẫn tới việc khi áp dụng thực tế có nhiều cách hiểu và mẫu thuẫn.

Việc xác định ngành nghề áp dụng tỷ lệ tính thuế trên doanh thu khi xác định doanh thu tính thuế GTGT đã gặp một số những bất cập. Điển hình như việc xác định nghĩa vụ kê khai, nộp thuế GTGT của Grab. Trong một thời gian dài, các cơ quan nhà nước có thẩm quyền và cơ quan thuế gặp khó khăn trong việc xác định Grab kinh doanh vận chuyển khách hay kinh doanh dịch vụ kết nối giữa khách hàng và tài xế taxi để xác định nghĩa vụ thuế GTGT của Grab. Cuối cùng, cơ quan thuế đã xác định Grab kinh doanh vận chuyển khách do Grab toàn quyền quyết định phương thức kinh doanh và giá cả vận chuyển khách. Tuy vậy, Grab vẫn kiến nghị rằng, công ty này không kinh doanh dịch vụ vận chuyển khách mà chỉ kinh doanh dịch vụ kết nối khách hàng và lái xe taxi.

Công tác tổ chức quản lý thuế

Về tổ chức bộ máy quản lý thuế, hiện nay, Cục Thuế Doanh nghiệp lớn đang trong giai đoạn kiện toàn nhân sự. Tuy nhiên, bộ máy chuyên sâu này chưa tương xứng với nhiệm vụ của quản lý thuế đối với NCCNN và chưa đáp ứng được các thách thức về thuế trong nền kinh tế số.

Tổ chức thực hiện các nội dung quản lý thuế như việc kê khai, tính thuế, nộp thuế hiện nay còn chưa thu được thuế nhà thầu của các cá nhân có mua dịch vụ quảng cáo trên mạng của các trang website nước ngoài. Đối với công tác tuyên truyền, hỗ trợ, cách thức tuyên truyền, phổ biến, giáo dục pháp luật còn chưa phù hợp và gắn với đặc điểm của NCCNN không hiện diện, thành lập tại Việt Nam. Việc tham dự các đợt phổ biến, tuyên truyền pháp luật hoặc hội nghị đối thoại tại Việt Nam hay các chương trình tuyên truyền phát sóng bằng tiếng Việt Nam cũng rất khó cho NCCNN hiểu được nội dung của những vấn đề phổ biến, tuyên truyền pháp luật. Công tác thanh tra, kiểm tra vẫn còn gặp khó khăn do đặc điểm của NCCNN không hiện diện và thành lập tại Việt Nam nên các biện pháp thực thi pháp luật theo phương thức cũ không thể tác động đến NCCNN. Bên cạnh đó, việc tiếp nhận, giải quyết, cung cấp các thông tin để phối hợp với các cơ quan quản lý nhà nước trong quản lý thuế đối với NCCNN đôi khi chưa kịp thời và chưa có sự phối hợp chặt chẽ, thiếu linh hoạt và còn mang nặng tính chất hành chính.

Về cơ sở hạ tầng công nghệ thông tin, hiện nay, cơ quan thuế Việt Nam đang gặp nhiều khó khăn trong việc quản lý thuế đối với NCCNN. Thông tin liên quan đến NCCNN còn ít, không đáp ứng được việc cung cấp dữ liệu trong phân tích xác định doanh thu tại Việt Nam. Hệ thống thông tin về người nộp thuế chưa đầy đủ, toàn diện và chưa được cập nhập. Mức độ sai lệch thông tin liên quan đến người nộp thuế (như vốn, ngành nghề kinh doanh, tình hình thực hiện nghĩa vụ thuế) còn lớn. Việc thu thập, trao đổi thông tin giữa cơ quan thuế và các ngành có liên quan về người nộp thuế vẫn còn nhiều hạn chế, nhất là ràng buộc trách nhiệm của các cơ quan quản lý trong việc cung cấp thông tin.

2.4. Nguyên nhân của các hạn chế

Nguyên nhân khách quan

Sau 10 năm thi hành Luật GTGT, hàng hóa, dịch vụ thuộc đối tượng chịu thuế GTGT được hiểu là những hàng hóa, dịch vụ tiêu dùng trong phạm vi lãnh thổ có chủ quyền của Việt Nam, như đất liền, hải đảo, vùng biển, vùng trời. Tuy nhiên, cùng với sự phát triển mạnh mẽ về khoa học - công nghệ, khái niệm tiêu dùng tại Việt Nam không chỉ gắn với đất liền, hải đảo, vùng biển, vùng trời, mà cần gắn với không gian mạng - một không gian phi biên giới, việc tiêu dùng không gắn với thực địa, việc tiêu dùng tách rời với việc cung cấp dịch vụ, việc thanh toán không dùng tiền mặt rất đa dạng... Đó là những vấn đề nảy sinh, phát sinh chưa được thể hiện rõ trong nội hàm các văn bản pháp luật. Do vậy, trong quá trình xây dựng pháp luật còn thiếu đồng bộ, chưa đáp ứng yêu cầu thực tiễn, thậm chí còn có nội dung chồng chéo, mâu thuẫn.

Nguyên nhân chủ quan

Việc xây dựng pháp luật là hoạt động rất phức tạp, chịu sự tác động bởi nhiều yếu tố khách quan và chủ quan. Năng lực, trình độ, tầm nhìn của đội ngũ cán bộ, công chức về xây dựng pháp luật còn nhiều hạn chế và là một trong những nguyên nhân chủ yếu của tình trạng bất cập trong xây dựng pháp luật. Bên cạnh đó, việc đào tạo, bồi dưỡng chuyên sâu về xây dựng, phân tích chính sách, soạn thảo văn bản pháp luật chưa được thực hiện thường xuyên, bài bản, chế độ cùng các chế tài xử lý vi phạm trong xây dựng pháp luật cũng mới chỉ dừng ở nguyên tắc chung. Ngoài ra, khả năng dự báo, điều tiết các quan hệ kinh tế, đặc biệt là các quan hệ kinh tế phát sinh trong nền kinh tế còn thiếu tầm nhìn chiến lược.

3. Giải pháp về quản lý thuế đối với tổ chức, cá nhân nước ngoài nhưng có hoạt động kinh doanh hoặc thu nhập tại Việt Nam.

Hoàn thiện thể chế pháp luật, đảm bảo tính đồng bộ về đối tượng áp dụng

Đối với quy định tại Luật thuế GTGT

Chính phủ cần bổ sung quy định về người nộp thuế là NCCNN tại Luật Thuế TNDN để bảo đảm tính đồng bộ về đối tượng áp dụng giữa Luật Thuế TNDN, Luật Thuế GTGT và Luật Quản lý thuế. Theo đó, cần quy định cụ thể tổ chức, cá nhân không có CSTT hoặc đối tượng cư trú tại Việt Nam có hoạt động kinh doanh hoặc thu nhập tại Việt Nam.

Luật GTGT cần bổ sung một chương riêng quy định về trách nhiệm nộp thuế của NCCNN. Đồng thời, bổ sung nguyên tắc xác định doanh thu tính thuế và phương pháp tính thuế GTGT theo từng loại giao dịch. Đối với những giao dịch giữa NCCNN với tổ chức, cá nhân sản xuất - kinh doanh, áp dụng phương pháp tỷ lệ tính thuế GTGT trên doanh thu. Đối với những giao dịch giữa NCCNN với cá nhân tiêu dùng cuối cùng tại Việt Nam, trong dài hạn khi sửa đổi bổ sung Luật Thuế GTGT, cần thiết phải điều chỉnh lại tỷ lệ phần trăm để tính thuế GTGT đối với giao dịch giữa NCCNN với cá nhân tiêu dùng cuối cùng tại Việt Nam với tỷ lệ 10% hay 5% tương ứng với mức thuế suất hiện tại của loại hàng hóa đó.

Đối với quy định tại Luật Thuế TNDN

Luật Thuế TNDN cần bổ sung một chương riêng quy định trách nhiệm phải nộp thuế TNDN của NCCNN với một số quy định cần tập trung vào những nội dung sau:

(i) Đối với doanh nghiệp không có CSTT tại Việt Nam: Luật Thuế TNDN cần phân loại có thu nhập từ hoạt động kinh doanh tại Việt Nam thành 2 nhóm để xác định phương pháp tính thuế thích hợp. Đối với các doanh nghiệp không có sở sở thường trú tại Việt Nam hoạt động dịch vụ kinh tế kỹ thuật số, cần phân ngưỡng doanh thu toàn cầu và tỷ lệ lợi nhuận trên 10% (tỷ lệ lợi nhuận trước thuế/doanh thu), có nghĩa vụ nộp thuế theo thuế suất phổ thông nhân với phần lợi nhuận được phân bổ tại Việt Nam theo quy định của Hiệp định đa phương MLC mà Việt Nam tham gia. Đối với các doanh nghiệp hoạt động dịch vụ kinh tế kỹ thuật số không có sở sở thường trú tại Việt Nam và không thuộc đối tượng cư trú tại quốc gia hoặc vùng lãnh thổ ký kết tham gia vào Hiệp định đa phương MLC, sẽ phải nộp thuế theo phương pháp tỷ lệ phần trăm để tính thuế TNDN trên doanh thu.

(ii) Khái niệm CSTT tại Việt Nam cần được sửa đổi. Trong đó, cụm từ “sản xuất - kinh doanh” tại Việt Nam cần được giải thích cụ thể gắn với không gian mạng và giao thức IP thuộc phạm vi Việt Nam hay mở gian hàng trên các trang bán hàng thương mại điện tử, được xem như là một phương thức hình thành nên cơ sở thương trú.

(iii) Tỷ lệ phần trăm để tính thuế TNDN trên doanh thu cần được quy định theo hướng nâng cấp từ nghị định lên thành luật để bảo đảm nguyên tắc đồng bộ về thẩm quyền ban hành như xác định tỷ lệ phần trăm để tính thuế GTGT trên doanh thu tại Luật Thuế GTGT.

(iv) Việt Nam cần xây dựng nghị định riêng về quản lý thuế đối với NCCNN không có CSTT tại Việt Nam. Quy định này sẽ giúp thống nhất về quản lý thuế đối với NCCNN và khắc phục những hạn chế trong các quy định hiện nay tại Thông tư số 80/2021/TT-BTC ngày 29/09/2021, bảo đảm cở sở pháp lý cao hơn khi xảy ra những tranh chấp quốc tế.

Xây dựng Chiến lược quản lý tuân thủ thuế

Chiến lược quản lý thuế đối với NCCNN là một giải pháp tổng thể để nâng cao hiệu quả, hiệu lực của công tác quản lý thuế. Chiến lược Quản lý tuân thủ thuế đối cần tập trung xây dựng kho cơ sở dữ liệu để nhận diện các hoạt động này trong việc xác định nghĩa vụ NCCNN và xác thực thông tin về NCCNN qua thông tin tài khoản giao dịch. Đồng thời, cầnáp dụng biện pháp quản lý thuế theo dòng tiền và các biện pháp nghiệp vụ về công nghệ thông tin thực hiện truy vết các giao dịch của NCCNN trên mạng để xác định, đối chiếu, tổng hợp thu nhập, giá trị doanh thu với cơ sở xác định nghĩa vụ thuế của NCCNN.

Đàm phán lại các hiệp định tránh đánh thuế hai lần

Việt Nam cần tổ chức đàm phán với cơ quan thuế nước ngoài để sửa đổi, bổ sung các hiệp định tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa trốn lậu thuế giữa Việt Nam với các quốc gia/vùng lãnh thổ. Trong đó, sửa đổi bổ sung lại khái niệm về CSTT hoặc quy định trường hợp riêng biệt đối với thu nhập từ hoạt động kinh doanh trên môi trường mạng. Sử dụng công cụ hỗ trợ hành chính chung về thuế trong các hiệp định đa phương nhằm quản lý tuân thủ nghĩa vụ kê khai và nộp thuế của các tổ chức kinh doanh có trụ sở tại nước ngoài hoạt động kinh doanh hoặc phát sinh thu nhập tại Việt Nam.

Đẩy nhanh tiến trình chuyển đổi số của ngành Thuế

Hệ thống dò tìm tự động trên internet cần được xây dựng, cho phép người dùng tìm được tên và địa chỉ URL của các trang điện tử dựa trên các từ khóa tìm kiếm cụ thể và thu thập hình ảnh, đường dẫn và thông tin khác trên trang điện tử một cách tự động nhằm nhận diện những người nộp thuế không rõ ràng. Hệ thống này giúp nâng cao hiệu quả và giảm nguồn lực thu thập thông tin thông qua việc thực hiện các thao tác thủ công như sử dụng Yahoo, Google và các trang tìm kiếm khác. Bên cạnh đó, cơ quan thuế cần áp dụng những kỹ thuật hiện đại trong thanh, kiểm tra thuế đối với lĩnh vực kinh doanh trong nền kinh tế số.

Tài liệu tham khảo

1. Earns and Young (2018), New Digital Tax Policies: What, When, Where, How and by Whom?.

2. European Commission (2018), Proposal for a Council Directive on the Commom System of a Digital Services Tax on Revenues Resulting from the Provision of Certaim Digital Services.

3. OECD (2017), International VAT/GST Guidelines.

*1 Đơn cử, Luật thuế Malaysia định nghĩa: “Thuế nhà thầu nước ngoài là một khoản tiền được bên chi trả khấu trừ lại đối với thu nhập của người được trả tiền không cư trú và nộp cho Cục Thu nội địa Malaysia. Bên trả tiền là cá nhân/tổ chức hoạt động kinh doanh tại Malaysia. Theo Luật Quản lý thuế của Australia năm 2004, thuế nhà thầu nước ngoài là loại thuế đánh vào các khoản chi trả cho các tổ chức nước ngoài thường trú tại nước này được hình thành từ các hợp đồng thầu xây dựng.

*2 Thông qua xác minh đối với các trang mạng xã hội Google và Facebook có phát sinh thu nhập tại Việt Nam và được các tổ chức, cá nhân Việt Nam thanh toán thông qua các thẻ tín dụng quốc tế.

*3 Gồm thuế GTGT là 26,38 tỷ đồng, thuế TNCN là 14,6 tỷ đồng Việt Nam và TNDN là 10,5 tỷ đồng Việt Nam.

*4 Thông tư liên tịch số 198/2009/TTLT/BTC-BCT-BK ngày 09/10/2009 về hướng dẫn việc trao đổi, cung cấp thông tin liên quan đến người nộp thuế trong lĩnh vực quản lý nhà nước về thuế, hải quan, đầu tư, thương mại và công nghiệp.

*5 Thông tư liên tịch số 235/2009/TTLT/BTC-BGTVT-BTTTT ngày 14/12/2009 về hướng dẫn việc trao đổi, cung cấp thông tin hải quan, thông tin về người nộp thuế trong lĩnh vực hải quan, thuế, giao thông vận tải, thông tin và truyền thông.

*6 Thông tư liên tịch số 102/2010/TTLT-BTC-NHNN ngày 14/7/2010 về hướng dẫn về việc trao đổi, cung cấp thông tin giữa cơ quan quản lý thuế và các tổ chức tín dụng.

*7 Thông tư liên tịch số 146/2010/TTLT/BTC-BCA-BQP ngày 23/9/2010 về hướng dẫn việc trao đổi, cung cấp thông tin hải quan và thông tin về người nộp thuế.

 Bài đăng trên Tạp chí Kinh tế tài chính Việt Nam số 3/2022